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    电子商务国际避税问题及中国的对策

     

     
      一、问题的提出

      20世纪90年代中期以来,电子信息技术的迅猛发展和互联网的普及,形成了一个高效、便捷的全球性电子虚拟市场。跨国电子商务,就是指国际间采用数字化电子方式进行商务数据交换,开展销售商品和提供劳务等交易活动。一方面,跨国电子商务的局长给世界经济注入了新的活力;但另一方面,电子商务的全球化趋势改变了传统的贸易形态,产生了由电子商务的特点所带来的新的国际避税问题,对各国税制造成了很大冲击。如不重视跨国电子商务避税现象并制定相应的对策,将会减少我国国际税收收入,损害我国国际税收利益。

      二、跨国电子商务国际避税产生的原因

      1.跨国电子商务的直接性和非中介化特点,使常设机构、固定基地等传统物理在标志的位置难以确定,影响国际税收属地管辖权的行使而造成国际避税。

      对于非居民来源于中国境内的跨国所得,中国实行来源地税收管辖权制度,这是建立在纳税人在境内具有某种物理存在的基础之上的。这种物理存在的客观实际通常构成我国政府对非居民纳税人来源于境内的营业利润或劳务报酬等跨国所得行使地域税收管辖权的依据。如《外商投资企业和外国企业所得税法》第2条规定,外国企业在中国境内设立机构、场所,从事生产经营活动的,对中国政府履行纳税义务。在我国与外国签署的57个双边协定中也有“常设机构”、“固定基地”等概念。而在跨国电子商务中,分处不同国家的当事人之间通过国际互联网络可以直接在计算机上完成谈判、订货、付款等交易行为。因此,在东道国境内设立营业场所、固定机构或委托营业代理人开展业务的传统方式失去其存在意义,也使我国以物理存在标志为行使条件的来源地征税管辖权受到规避,因而引起国际避税问题。

      2.跨国电子商务数字化商品交易性质模糊的特点,使有关纳税人可以利用各国对不同种类所得税率规定的差异进行国际避税。

      随着现代信息通讯技术的发展,书籍、报刊、音像制品等各种有形商品的计算机软件、专有技术等无形商品以及各种咨询服务,都可以通过数据处理而直接经过互联网传送,按照交易标的性质和交易形式来区分交易所得性质的传统税法规则,对网上交易的数字化产品和服务难以适用。对一些不易划清名目的所得,纳税人可以利用各国采用的税率种类和税率高低的差别规避高税负。例如,通过查询计算机数据单元并下载文件而支付的款项对于所得方而言,究竟应归入财产销售所得、财产出租所得、劳务所得或者特许权使用费所得,性质十分模糊。而在实践中,很多税收协定允许来源国以较低的税率对财产租赁所得、特许权使用费以及某些劳务所得征税,而且适用不同的税率,因而跨国纳税人可以对其所得按最低税率的项目申报,以达到避税目的。

      3.跨国电子商务的无纸化特点,侵蚀传统的帐册凭证计税方式,使税务机构难以掌握跨国企业的运作状况而造成国际避税。

      在传统贸易方式下,税务当局可以根据非居民企业会计帐簿、合同、票据等资料确定企业的营业额及利润,可以从银行获取有关核实纳税人纳税申报表真实性的信息。而电子商务以无形方式媒介虚拟化的国际市场交易,数字合同、数字时间戳取代了传统贸易中的书面合同、结算票据,削弱了税务当局获取跨国纳税人经营状况和财务信息的能力,且电子商务所采用的其他保密措施也将税务机关掌握纳税人财务信息的难度。在某些交易无据可查的情形下,跨国纳税人的申报额将会大大降低,应纳税所得额和所征税款都将少于实际所应达到的数量,从而引起征税国国际税收流失。

      4.跨国电子商务某些交易不需经过海关出入境,使各国海关无法征缴关税。

      电子商务的全球性,使原来正常渠道进出口货物和劳务的数量受到影响。尤其是数字化商品通过无形的电子空间在国际间传输,打破了传统交易下国家之间地理疆域的限制,缺乏明确清晰的地理路线,交易标的无需经过海关检验,令海关关税制度鞭长莫及,造成关税的流失。据统计,仅1996年美国网上销售软件价值达1000多亿美元,其中47%销往国外,而各国对此所课征到的关税却十分有限。

      5.跨国电子商务的迅捷性特点,进一步增强了跨国公司利用转移定价进行国际避税的能力。

      电子商务的迅捷性和高效性显著缩短了交易时间,进一步促进跨国企业集团内部功能的一体化,母公司能更轻易、更方便地将产品开发、销售、筹资等成本费用以网上交易的形式分散到各国的子公司,更灵活地调整影响关联公司产品成本的各种费用和因素来转移关联公司的利润,掩盖价格、成本、利润间的正常关系。各国税务机关对跨国母子公司及子公司之间的经济往来活动状况更加难以追踪和监管,从而助长了跨国公司利用转移定价逃避国际税负。

      6.跨国电子商务交易成本低廉的特点,冲击了可见货币流量的交易体系,促使利用避港避税更加盛行。

      联机银行和电子货币的发展,使跨国交易成本降至与国内成本相当。客户可使用银行提供的电子货币进行购买,卖方也在同一银行接收电子货币,银行只在该客户和贸易商之间互相转帐。电子商务潜力最大的领域之一是国际投资。电子货币的广泛使用,以及国际互联网所提供的某些避税地联机银行对客户的“完全税收保护”,使国际投资集团可将其来源于世界各国的证券投资所得以电子现金的方式直接汇入避税地联机银行,规避了应纳所得税。

      三、跨国电子商务国际避税对策

      1.跨国电子商务交易方式下,常设机构、固定基地等有形物理标志已失去标示非居民的经济活动与来源国存在持续性、实质性经济联系的作用,必须突破传统概念框架寻找新的连结因素。在跨国电子商务交易中,如果非居民在来源国拥有专用的服务器,并通过该服务器上的网址从事了经常性、实质性的交易而非只是偶然性、辅助性的活动,则可认定非居民与来源国构成实质性经济联系,来源国可据以对跨国纳税人行使税收管辖权。相应地,常设机构、固定基地等概念用语也要随之修改,代之以在境内实际从事工商经贸活动等涵盖性较广的用语,并制定相关实施细则明确通过网络在境内销售商品和提供劳务的具体情形。

      2.数字化商品,如书籍、音像制品、计算机软件等产品跨国交易的性质,应根据交易事实视交易双方之间的权利义务而定。以书籍为例,如客户购买一本图书的电子光盘,该交易可视作销售商品课税;若客户不购买光盘而只购买其网上数据权以便在任何时候从网络上调阅该图书,则这种交易就应视为特许权转让。因此,应当在涉外税收法规中就数字化产品的具体情形明确规定所适用的税种和税率,防止由于定性不明而导致的国际税收流失。

      3.完善公司法、税法、会计法等相关法规中对企业设立、营运的监管措施,促使跨国纳税人建立健全财务会计制度,保存相关资料,依法办理税务登记,办理纳税事项。应当规定跨国纳税人在电子商务方式下进行交易,也必须置备专门的帐簿记载交易的各项成本、收益、费用及其它会计事项,定期编制资产负债表等会计报表,接受我国有关企业监管机构的审计稽核,从会计制度上堵塞国际避税漏洞。同时,强化纳税申报制度,要求纳税人必须如实填写纳税申报单,提供与纳税有关的国外事实。通过经常性的税务调查,掌握必要的资料,抑制电子商务国际避税。

      4.对网络贸易中数字化商品的关税问题,以美国为代表的西方国家基于其计算机产品出口优势倡导实行“零关税”政策。而我国信息产业尚处于初级发展阶段,在很长一段时间内仍将是数字化商品净进口国,零关税政策必将造成进口关税的大量损失,因此我国必须坚持税收中性原则,反对零关税政策。为此,必须加强信息基础设施的建设,并由海关、银行、外汇等部门共同进行电子商务认证及电子支付等关键技术的研究,早日完成内联网(Intranet)和外联网(Extranet)的建立,创建一套新型的网上关税体制,防止数字化商品交易利用关税制度的漏洞而发生国际避税行为。

      5.针对跨国电子商务交易方式下关联公司利用转移定价进行国际避税的情形,我国应大力加强与有关国家的合作,开展双边情报交换活动,互相交换有利于正确查定对所得或利润征税的所有情报,特别是关联公司转移利润的情报,以及两个成员国的企业在第三国交易以逃避税收的情报。只有扩大与相关国家的税收监管合作,充分、及时地掌握跨国企业的经济活动信息,才能在与跨国电子商务关联公司转移定价避税的斗争中取得主动。

      6.税务机构应加强与避税地银行的合作。许多避税地国家的银行有着严格的保密制度,使得税务部门的工作受到很大阻碍,因此,我国税务机关应积极争取与相关国家银行的合作。例如,瑞士银行以其极为严格的保密制度著称于世,通常不允许外国财政当局接近瑞士银行帐薄。而美国于1973年与瑞士签订了一个允许美国国内收入局在某些情形下调查瑞士银行帐户的条约。通过这样的合作,美国取得了反对国际间重大逃税、避税活动的有效成果。

      四、结语

      跨国电子商务的出现与发展,以及国际社会对其征税问题探讨的相对滞后,引发了形形色色的国际“电子”避税。我国不仅要针对其特点制定相应的反避税法规,还必须切实加强信息基础设施建设,提高网络技术,建立严密的涉外税收管理硬件系统。在此基础上,积极拓展国际间反避税的交流与合作,通过签订双边、多边的税收协定与条约解决税收管辖权冲突及避税问题,防止在跨国贸易额剧增条件下税基的缩减与税收的流失。

     

     
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